Əsas vəsait üzrə gələcək sökülmə xərclərinin uçotu

IAS 16 və IAS 37 üzrə uçot qaydaları, diskontlaşdırma, amortizasiya, köhnə aktivin sökülməsi və səyyar vergi yoxlaması zamanı yarana biləcək əsas suallar.

Əsas vəsaitlərin əldə edilməsi, quraşdırılması və istismarı ilə bağlı xərclərin düzgün təsnifləşdirilməsi maliyyə hesabatlarının etibarlılığı üçün mühüm əhəmiyyət daşıyır. Xüsusilə, aktivin istismar müddəti başa çatdıqdan sonra onun sökülməsi, tullantıların ərazidən çıxarılması və ərazinin əvvəlki vəziyyətinə qaytarılması ilə bağlı gələcək xərclər ayrıca uçot yanaşması tələb edir.

Belə öhdəlik adətən qanundan, müqavilədən, artıq baş vermiş hadisədən və ya müəyyən hallarda müəssisənin yaratdığı konstruktiv öhdəlikdən irəli gəlir. Məqsəd gələcəkdə yaranacaq real məsuliyyəti maliyyə hesabatlarında vaxtında və düzgün göstərməkdir. Əks halda öhdəliklər olduğundan az, aktivlər və ya mənfəət isə olduğundan yüksək görünə bilər.

Sökülmə və bərpa öhdəliyi hansı hallarda yaranır?

Praktikada sökülmə və bərpa öhdəliyi bir neçə tipik vəziyyətdə meydana çıxır. Məsələn, zavodun istismar müddəti başa çatdıqda iri avadanlıqların sökülməsi və daşınması, çirklənmiş torpağın bərpası və ya icarə müqaviləsinə əsasən ərazinin əvvəlki vəziyyətinə qaytarılması tələb oluna bilər.

Lakin müəssisənin gələcəkdə avadanlığı sökməyi sadəcə planlaşdırması öhdəlik tanımaq üçün kifayət deyil. Uçot baxımından cari hüquqi və ya konstruktiv öhdəlik mövcud olmalı və IAS 37-nin tanınma meyarları ödənilməlidir.

IAS 16 və IAS 37 burada necə işləyir?

Bu məsələnin əsas çərçivəsini IAS 16 “Əsas vəsaitlər” və IAS 37 “Qiymətləndirilmiş öhdəliklər, şərti öhdəliklər və şərti aktivlər” standartları müəyyən edir. IAS 16 aktivin ilkin dəyərinə hansı xərclərin daxil ediləcəyini, IAS 37 isə gələcək öhdəliklərin nə vaxt və hansı məbləğdə tanınacağını tənzimləyir.

IAS 16-nın 16-cı bəndinə əsasən, aktivin əldə edilməsi və ya tikintisi zamanı yaranmış sökülmə, ləğv və ərazinin bərpası üzrə ilkin hesablanmış xərclər müəyyən şərtlərlə aktivin ilkin dəyərinə daxil edilə bilər. Burada əsas şərt odur ki, öhdəlik aktivin əldə edilməsi və ya ondan istifadə nəticəsində yaranmış olsun.

Məsələn, müəssisə istehsal avadanlığı alır və müqaviləyə görə istismar müddəti bitdikdən sonra avadanlığı sökməli, ərazini əvvəlki vəziyyətinə qaytarmalıdır. Əgər bu öhdəlik IAS 37-nin tanınma meyarlarına cavab verirsə, onun ilkin qiymətləndirilmiş məbləği aktivin dəyərinə əlavə olunur və eyni məbləğdə qiymətləndirilmiş öhdəlik tanınır.

Qiymətləndirilmiş öhdəliyin tanınması üçün 3 şərt

IAS 37-yə görə qiymətləndirilmiş öhdəliyin tanınması üçün aşağıdakı üç şərt birlikdə mövcud olmalıdır:

1. Müəssisənin keçmiş hadisə nəticəsində yaranmış cari hüquqi və ya konstruktiv öhdəliyi olmalıdır. Hüquqi öhdəlik qanunvericilikdən və ya müqavilədən, konstruktiv öhdəlik isə müəssisənin əvvəlki təcrübəsi, açıqladığı siyasət və ya konkret bəyanatı nəticəsində digər tərəflərdə əsaslı gözlənti yaratmasından irəli gələ bilər.
2. Öhdəliyin yerinə yetirilməsi üçün iqtisadi faydaları təcəssüm etdirən resursların müəssisədən xaric olması ehtimalı mövcud olmalıdır.
3. Öhdəliyin məbləğini əsaslandırılmış və etibarlı şəkildə qiymətləndirmək mümkün olmalıdır.

Bu meyarlar ödənilirsə, gələcək ödəniş qiymətləndirilir. Pulun zaman dəyərinin təsiri əhəmiyyətlidirsə, öhdəlik nominal məbləğlə deyil, onun cari, yəni diskontlaşdırılmış dəyəri ilə tanınır.

Diskontlaşdırma nə deməkdir?

Sadə dillə desək, gələcəkdə ödəniləcək məbləğin bugünkü dəyəri adətən daha aşağı olur. Buna görə də, məsələn, avadanlığın 5 ildən sonra sökülməsi üçün 20 000 AZN xərc gözlənilirsə, bu məbləğ avtomatik olaraq 20 000 AZN öhdəlik kimi tanınmır. Müvafiq diskont dərəcəsi tətbiq edilərək gələcək ödənişin cari dəyəri hesablanır.

Fərz edək ki, hesablamadan sonra bu öhdəliyin ilkin diskontlaşdırılmış dəyəri 15 000 AZN müəyyən edilib. Tanınma şərtləri ödənildiyi halda, aktivin ilkin dəyərinə 15 000 AZN əlavə olunur və eyni məbləğdə qiymətləndirilmiş öhdəlik tanınır.

İlkin tanınma: sadə nümunə

Müəssisənin 100 000 AZN dəyərində avadanlıq aldığını və onun quraşdırılması üçün 10 000 AZN xərc çəkdiyini fərz edək. Avadanlığın 5 ildən sonra sökülməsi üçün 20 000 AZN xərc gözlənilir və bu öhdəliyin cari, diskontlaşdırılmış dəyəri 15 000 AZN-dir.

Bu əməliyyatın iqtisadi mahiyyəti ondan ibarətdir ki, müəssisə gələcək sökülmə xərcini dərhal cari dövrün xərcinə aid etmir. Xərc aktivin əldə edilməsi və istifadəsi ilə bağlı olduğuna görə, müvafiq şərtlər daxilində aktivin ilkin dəyərinə kapitallaşdırılır.

Amortizasiya necə hesablanır?

Fərz edək ki, avadanlığın faydalı istifadə müddəti 5 il, qalıq dəyəri 0 AZN-dir və düzxətli amortizasiya metodu tətbiq olunur. Aktivin ilkin dəyəri 125 000 AZN olduğuna görə illik amortizasiya 25 000 AZN təşkil edir:

125 000 AZN / 5 il = 25 000 AZN

Beləliklə, sökülmə öhdəliyinin ilkin diskontlaşdırılmış dəyəri aktivin ilkin dəyərinə daxil edildiyi üçün bu məbləğ də aktivin faydalı istifadə müddəti ərzində amortizasiya vasitəsilə sistemli şəkildə xərcə silinir. Başqa sözlə, sökülmə xərclərinin iqtisadi təsiri yalnız faktiki sökülmə ilində deyil, aktivdən fayda əldə edilən dövrlər üzrə də maliyyə nəticələrində əks olunur.

Diskontun açılması və maliyyə xərci

Qiymətləndirilmiş öhdəlik diskontlaşdırılmış dəyərlə tanındıqda, onun balans dəyəri zaman keçdikcə gələcəkdə ödəniləcək məbləğə yaxınlaşır. Bu proses diskontun açılması adlanır və maliyyə xərci yaradır.

Yuxarıdakı nümunədə ilkin öhdəliyin 15 000 AZN, illik diskont dərəcəsinin isə nümunə məqsədilə 6% olduğunu fərz edək. Birinci il üçün diskontun açılması 900 AZN olacaq. Digər dəyişikliklər nəzərə alınmadıqda, ilin sonunda öhdəliyin balans dəyəri 15 900 AZN-ə yüksələcək.

Burada amortizasiya ilə diskontun açılmasını fərqləndirmək vacibdir. Amortizasiya aktivin amortizasiya olunan dəyərinin faydalı istifadə müddəti üzrə bölüşdürülməsidir. Diskontun açılması isə gələcək ödənişin cari dəyərinin zaman keçdikcə artmasını göstərir. Eyni hadisənin iki nəticəsi yaranır: balansda öhdəlik artır, mənfəət və ya zərər hesabatında isə maliyyə xərci tanınır.

Köhnə aktivin sökülməsi ilə yeni aktivin dəyəri qarışdırılmamalıdır

Ən çox səhv salınan məsələlərdən biri yeni alınan aktivin gələcək sökülmə öhdəliyi ilə köhnə aktivin sökülməsi üçün artıq çəkilmiş faktiki xərclərin eyniləşdirilməsidir.

Əgər yeni avadanlıq alınarkən onun istismar müddətinin sonunda sökülməsi üzrə cari öhdəlik artıq mövcuddursa, həmin öhdəliyin ilkin qiymətləndirilmiş dəyəri IAS 16 və IAS 37-nin tələblərinə uyğun olaraq yeni aktivin ilkin dəyərinə daxil edilə bilər.

Lakin müəssisə köhnə avadanlığı söküb onun yerinə yeni avadanlıq quraşdırırsa, köhnə avadanlığın sökülməsi üçün çəkilən faktiki xərc avtomatik olaraq yeni avadanlığın ilkin dəyərinə əlavə edilmir. Xərcin hansı aktivlə əlaqəli olduğu və hansı hadisədən yarandığı ayrıca qiymətləndirilməlidir. Köhnə aktivin balans dəyərinin silinməsi də ayrıca uçot əməliyyatıdır.

Öhdəliyin məbləği sonradan dəyişə bilər

Sökülmə və bərpa öhdəliyi ilkin tanınmadan sonra da mütəmadi qiymətləndirilməlidir. Gələcək xərclərin məbləği, öhdəliyin yerinə yetirilmə vaxtı və ya diskont dərəcəsi dəyişərsə, öhdəliyin balans dəyərinə yenidən baxılması tələb oluna bilər.

Bu mərhələdə IAS 16 və IAS 37 ilə yanaşı IFRIC 1 “Sökülmə, bərpa və oxşar mövcud öhdəliklərdə dəyişikliklər” şərhi də nəzərə alınır. Dəyişikliklərin uçotu müəssisənin tətbiq etdiyi uçot modelindən və dəyişikliyin xarakterindən asılı olduğuna görə, hər bir dəyişiklik avtomatik şəkildə yalnız aktivin dəyərinə və ya yalnız cari dövrün xərcinə aid edilə bilməz.

Aktivin faydalı istifadə müddətinin sonunda öhdəlik faktiki yerinə yetirilərkən əvvəlki dövrlərdə tanınmış öhdəlik faktiki ödəniş və xərclərlə üzləşdirilir. Faktiki məbləğlə uçotda tanınmış öhdəlik arasında fərq yaranarsa, həmin fərq müvafiq uçot qaydalarına uyğun əks etdirilir.

Səyyar vergi yoxlaması zamanı bu xərclər araşdırıla bilərmi?

Bəli. Səyyar vergi yoxlaması (SVY) zamanı bəyannamədə göstərilən xərclərin mühasibat uçotu ilə uyğunluğu, iri və şübhə doğuran xərc məbləğləri, həmçinin kapitallaşdırmanın əsaslandırılması araşdırma predmeti ola bilər.

Praktik olaraq yoxlama zamanı üç istiqamət diqqət mərkəzində ola bilər:

1. Gələcək sökülmə xərcləri üzrə — öhdəliyin yaranması üçün hüquqi və ya digər əsasın olub-olmaması və məbləğin aktivin ilkin dəyərinə daxil edilməsinin əsaslandırılması.
2. Köhnə aktivin sökülməsi xərcləri üzrə — xərcin köhnə, yoxsa yeni aktivlə əlaqəli olması və yeni aktivin dəyərinə əlavə edilməsinin düzgünlüyü.
3. Mənfəət vergisi bəyannaməsi üzrə — xərcin birbaşa gəlirdən çıxılıb-çıxılmaması və vergi uçotunda düzgün əks etdirilməsi.

Vergi Məcəlləsinin 108.1-ci maddəsinə görə, gəlirin əldə edilməsi ilə bağlı olan və qanunla gəlirdən çıxılması qadağan edilməyən xərclər müvafiq qaydada sənədləşdirilmək şərtilə gəlirdən çıxıla bilər. 109.1-ci maddəyə əsasən isə əsas vəsaitlərin alınması və qurulması, eləcə də 143-cü maddəyə uyğun digər kapital xarakterli xərclər birbaşa gəlirdən çıxıla bilməz.

Vergi baxımından sadə nümunə

Müəssisənin gəlirinin 500 000 AZN, digər çıxılan xərclərinin 300 000 AZN olduğunu və əlavə olaraq 20 000 AZN sökülmə xərcinin birbaşa xərc kimi göstərildiyini fərz edək.

Əgər həmin 20 000 AZN-in cari dövrdə birbaşa gəlirdən çıxılması qanunla qəbul edilmirsə, vergi tutulan mənfəət bu məbləğ qədər arta bilər. Bununla belə, xərcin cari dövrdə gəlirdən çıxılmaması onun vergi baxımından həmişəlik itirilməsi demək deyil. Xərc kapital xarakterlidirsə, müvafiq hallarda amortizasiya vasitəsilə nəzərə alına bilər.

Yekun

IAS 16 və IAS 37-nin birlikdə tətbiqi gələcək sökülmə və bərpa xərclərinin uçotunda aktivin ilkin dəyəri ilə qiymətləndirilmiş öhdəlik arasındakı əlaqəni müəyyən edir. Əgər əsas vəsaitin əldə edilməsi və ya istifadəsi nəticəsində cari sökülmə və bərpa öhdəliyi yaranırsa və IAS 37-nin tanınma şərtləri ödənilirsə, həmin öhdəliyin ilkin qiymətləndirilmiş məbləği aktivin ilkin dəyərinə daxil edilir. Pulun zaman dəyəri əhəmiyyətlidirsə, öhdəlik diskontlaşdırılmış dəyərlə tanınır.

Aktivə daxil edilmiş məbləğ sonradan amortizasiya vasitəsilə faydalı istifadə müddəti ərzində xərcə silinir, öhdəlik üzrə diskontun açılması isə ayrıca maliyyə xərci yaradır. Köhnə aktivin sökülməsi üçün çəkilmiş faktiki xərc isə avtomatik olaraq yeni aktivin dəyərinə əlavə edilə bilməz.

Deməli, hər bir halda xərcin iqtisadi mahiyyəti, öhdəliyin yaranma səbəbi, kapitallaşdırma meyarları və vergi uçotundakı nəticələr ayrıca təhlil edilməlidir. Eyni yanaşma SVY zamanı da əsaslandırıcı sənədlərin və uçot məntiqinin önəmini artırır.

Mənbə: banker.az